El Impuesto sobre Actividades Económicas (IAE) es un tributo singular y, en gran medida, desactualizado. Ello es así, en primer lugar, porque grava el mero ejercicio de actividades económicas, sometiendo a tributación una riqueza potencial y no real (que, por cierto, ya resulta gravada efectivamente por los impuestos sobre la renta –de personas físicas, sociedades, no residentes o sucesiones y donaciones–), lo cual ha levantado reiteradas críticas en la doctrina a pesar de que el Tribunal Constitucional (entre otras, en la ya antigua sentencia 233/1999, de 16 de diciembre) no haya encontrado problemas de constitucionalidad en relación con el artículo 31 de nuestra Constitución.
Pero además debe tenerse en cuenta que el IAE, aun siendo concebido inicialmente en su diseño como tributo de masas que gravaba esencialmente a pequeños y medianos empresarios, profesionales y artistas además de a grandes empresas, después de la reforma operada por la Ley 51/2002, de 27 de diciembre, de reforma de la Ley 39/1988, de 28 de diciembre, Reguladora de las Haciendas Locales, sólo grava actividades económicas cuya cifra de negocios supere el millón de euros, siendo así que una mera exención ha transmutado su naturaleza, convirtiéndolo en un tributo que recae únicamente sobre grandes empresas.
Adicionalmente, debe recordarse que, aun recogiéndose los elementos esenciales del tributo en el Texto Refundido de la Ley Reguladora de Haciendas Locales, aprobado por Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, el sistema de cuantificación viene determinado por el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, por el que se aprueban las tarifas y la instrucción del IAE (RDLeg 1175/1990). Y lo que es más importante: la clasificación de las tarifas se ha modificado poco desde su inicial diseño, mientras que la realidad económica en los últimos 30 años ha cambiado radicalmente, en gran medida por la irrupción de internet que ha variado significativamente la forma de hacer negocios, pero también por el propio devenir normativo y el progresivo e imparable tránsito a una economía cada vez más competitiva y abierta.
Ello ha afectado a muchos sectores pero, entre ellos, también al de la electricidad. En efecto, la aprobación de la Directiva 96/92/CE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 19 de diciembre de 1996, sobre normas comunes para el mercado interior de la electricidad, transpuesta por la Ley 54/1997, de 27 de noviembre, del Sector Eléctrico, que liberalizó la comercialización de electricidad (ámbito regulado hoy por la Ley 24/2013, de 26 de diciembre, del Sector Eléctrico), ha permitido una amplia competencia en este sector (con 37 entidades comercializadoras) y la entrada de pequeñas empresas en el sector. Ello no obstante, a diferencia de lo que ocurrió con el sector de las comunicaciones, donde sí se ha reformado el epígrafe aplicable del IAE, en el ámbito de la comercialización de electricidad no se ha aprobado aún un epígrafe que recoja esta nueva realidad.
Ante tal anomalía, la Dirección General de Tributos (DGT), al ser preguntada por el epígrafe pertinente para la tributación en dicho tributo local por las empresas comercializadoras de electricidad ha contestado, en resolución de 14 de octubre de 2015 (V3102-15), que deben tributar por el epígrafe 659.9 de la sección primera de las Tarifas del RDLeg 1175/1990, que lleva por título “Comercio al por menor de otros productos no especificados en esta Agrupación, excepto los que deben clasificarse en el epígrafe 653.9”. La singularidad de dicho epígrafe, probablemente por referirse a actividades económicas dedicadas al pequeño comercio por medio de un local comercial ubicado en el respectivo municipio –lo que era habitual en 1990 pero no tanto hoy en día–, es que sólo dispone de cuota municipal (esto es, ni provincial ni nacional) de manera que se produce la anomalía que, siguiendo dicha doctrina de la DGT, las empresas comercializadoras de electricidad deben tributar por cuota municipal en cada uno de los municipios en los que tengan al menos un cliente. Y existiendo en la actualidad 8.131 municipios en España, ello puede crear un desincentivo claro para tales empresas beneficiando sin embargo a las grandes empresas eléctricas (que son, a la vez que comercializadoras, también productoras y distribuidoras de electricidad), lo cual se ha denunciado por la Comisión Nacional de los Mercados y de la Competencia (informes de 28 de abril de 2017 y de 7 de febrero de 2018) como una circunstancia perjudicial para la competencia en el sector eléctrico.
Pues bien, el debate ha llegado a los tribunales y, entre otras, la sentencia de 8 de mayo de 2019, de la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, con sede en Valladolid, desestimó el recurso 451/2018 deducido contra resoluciones del Tribunal Económico-administrativo Regional de Castilla y León de 31 de enero de 2018, que desestiman sendas reclamaciones económico-administrativas en materia de inclusión en la matrícula del IAE y en las que se reclamaba, precisamente y en esencia, que las comercializadoras de electricidad no deben tributar por el epígrafe 659.9 del IAE sino por otro que disponga de cuota nacional en la medida en que se trata de una actividad no estrictamente local sino extendida a todo el territorio español.
Pues bien, la referida sentencia se ha recurrido en casación (recurso 6913/2019) y el recurso ha sido admitido por auto de 12 de marzo de 2020 (ECLI:ES:TS:2020:2746A), en el que se plantean a la Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo las siguientes cuestiones que, según considera la Sección de Admisión, presentan interés casacional:
1) Explicitar si conforme a las reglas de la instrucción contenida en el anexo II del Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, por el que se aprueban las tarifas y la instrucción del Impuesto sobre Actividades Económicas, la actividad de comercialización de electricidad a consumidores finales, desplegada en todo el territorio nacional, debe encuadrarse en el epígrafe 659.9 del anexo I del citado Real Decreto Legislativo, que únicamente dispone de cuota municipal pero no provincial ni nacional, o bien debería encuadrarse en algún otro epígrafe (como, por ejemplo, el epígrafe 151.5, que lleva por título «transporte y distribución de energía eléctrica»), que contempla cuota municipal, pero también provincial y nacional.
2) Concretar qué ha de entenderse en tales casos como «lugar de realización de las actividades empresariales» a los efectos del cálculo del Impuesto sobre Actividades Económicas, conforme a lo previsto en el del Texto Refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales, aprobado por Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, y el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, por el que se aprueban las tarifas y la instrucción del Impuesto sobre Actividades Económicas.
3) Determinar, en el supuesto que de la interpretación de las normas precitadas deba entenderse que a la actividad de comercialización de energía eléctrica le corresponde un epígrafe que únicamente dispone de cuota municipal de Impuesto sobre Actividades Económicas –como sería, por ejemplo, el precitado epígrafe 659.9– que debe abonarse en cada municipio donde se tenga al menos un cliente, si la configuración en tales términos de referido tributo es constitucionalmente admisible y si resulta conforme con el Derecho de la Unión Europea.
Así pues, la Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo se habrá de pronunciar, probablemente a lo largo de 2021, sobre la forma en que han de tributar las comercializadoras de electricidad en el ámbito del IAE, con lo que no tardará mucho en despejarse esta importante cuestión que, dicho sea de paso, puede afectar a más sectores económicos de reciente aparición –muchos de ellos vinculados a la economía digital– y que no disponen de epígrafe propio en el IAE adecuado a las circunstancias actuales, como sería el caso de las operaciones negociadas precisamente a través de internet.
Manuel Lucas Durán
Profesor Titular de Derecho Financiero y Tributario. Universidad de Alcalá
Letrado del Gabinete Técnico del Tribunal Supremo (área de lo contencioso-administrativo)
Muy buen artículo. Pero y mientras no resuelve el Tribunal Supremo, ¿cómo deberíamos hacer tributar por IAE a estas empresas en los ayuntamientos? ¿Seguimos dándolos de alta en ese epígrafe? Gracias.
Muchas gracias por la rápida respuesta!!
Aunque había contestado por correo electrónico, incluyo aquí la respuesta que remití a Cristina por si a alguien más le interesara. Un saludo. Manuel:
Hola Cristina: lo cierto es que no hay una respuesta a tu pregunta, porque la cuestión está “sub iudice”. Entre tanto no haya una sentencia del Tribunal Supremo, lo que sí parece patente es que la cuestión resulta debatida, con lo que -entiendo- cabe actuar en la forma que resulte más favorable al contribuyente; en caso de regularización por parte de la Administración, podrá recurrirse la liquidación administrativa (y la eventual sanción), tanto en vía administrativa como contencioso-administrativa, con la finalidad de mantener viva la acción en cuanto que no exista aún resolución del Tribunal Supremo, alegando precisamente el auto referido, lo cual podría permitir la eliminación de -eventuales- sanciones y condenas en costas por entender que existe una interpretación razonable de la norma al ser una cuestión debatida. En el mejor de los casos, y aunque se resolviera por el TS en contra de la pretensión de las comercializadores de electricidad, sólo se devengarían (si se aprecia por la Administración y Tribunales que existe un debate jurídico que exonera de sanciones y de condenas en costas) intereses de demora… Pero, obviamente, es una decisión muy personal. Saludos. Manuel